Moms og holdingselskaber - en statusopdatering

• Sag C-496/11, Portugal Telecom • Særligt lovreguleret holdingselskab hvis hovedformål er forvaltning af andele i andre selskaber (SGPS) • Viderefakt...

0 downloads 41 Views 272KB Size
06-10-2015

Moms og holdingselskaber - en statusopdatering 7. oktober 2015

Revision. Skat. Rådgivning.

Præsentation

Asger Hauchrog Engvang Director Email:

[email protected]

Telefon: 4040 2260

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 2

1

06-10-2015

Velkommen

Agenda • Fradrag for omkostninger i holdingselskaber – hvor kom vi fra? • Fradrag for omkostninger i holdingselskaber – hvor er vi nu? • Hvordan ser SKAT på fradragsretten, herunder SKATs styresignal? • Perspektivering, herunder salg af ejerandele

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 3

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra?

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 4

2

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Problemstilling Revisor

Bank

Teknisk

Drift Holdingselskab

Advokat

Miljø 100 % (køb)

Datterselskab

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 5

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-60/90, Polysar •

Et holdingselskab, der alene ejer andele i andre virksomheder, uden at det direkte eller indirekte griber ind i administration af disse virksomheder, er ikke afgiftspligtigt og dermed ikke omfattet af momsloven •

”Rene” holdingselskaber (eller ”passive” holdingselskaber) har derfor ikke ret til momsfradrag – hverken i forbindelse med køb af andele, løbende drift eller salg af andele •

Polysar afviser herudover ”paraply-tanken”

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 6

3

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Problemstilling Revisor

Bank

Teknisk

Drift Holdingselskab

Advokat

Miljø Vederlag Management

Datterselskab

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 7

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-333/91, Sofitam •

Udbytte er ikke modydelse for en økonomisk virksomhed, og falder derfor uden for momsens anvendelsesområde •

Udbytte skal ikke indgå ved opgørelsen af pro-rata satsen og påvirker derfor ikke momsfradragsretten

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 8

4

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-16/00, Cibo Participation Et holdingselskabs indgriben i datterselskaber, udgør økonomisk virksomhed, hvis denne indgriben indebærer transaktioner, der er undergivet moms (= levering mod vederlag)





Indgriben er fx administration samt finansielle, kommercielle og tekniske forhold



Det afgørende synes at være, at denne ”indgriben” resulterer i momspligtig omsætning – ikke arten af den pågældende indgriben

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 9

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-16/00, Cibo Participation •

Der er ikke nogen direkte og umiddelbar tilknytning mellem ydelser erhvervet i forbindelse med køb af kapitalandele og en eller flere udgående transaktioner



Omkostningerne indgår derimod i den afgiftspligtiges generalomkostninger, og er dermed elementer i prisen for en virksomheds produkter •



Har en direkte og umiddelbar tilknytning til hele den afgiftspligtiges økonomiske virksomhed (præmis 33)

Sjette momsdirektivs art. 17(5) omfatter kun transaktioner •

Udbytte er ikke et resultat af en transaktion og er dermed ikke omfattet af anvendelsesområdet for momsen  skal ikke påvirke fradragsretten!

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 10

5

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-437/06, Securenta •

Momspligtig virksomhed, momsfritaget virksomhed + ikke-økonomisk virksomhed



De afholdte omkostninger tjente i det mindste delvist til ikke-økonomisk virksomhed •

Der kan ”kun foretages fradrag for den del af momsen, som forholdsmæssigt svarer til det beløb, der vedrører transaktioner der giver ret til fradrag.”



Fordelingen mellem den økonomiske, og den ikke-økonomiske virksomhed skal være objektiv og reel

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 11

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - EU •

Sag C-496/11, Portugal Telecom •

Særligt lovreguleret holdingselskab hvis hovedformål er forvaltning af andele i andre selskaber (SGPS)



Viderefakturering med moms krone-for-krone af erhvervede konsulentydelser



Generalomkostningsbegrebet



Art. 17 (5) (= § 38, stk. 1) kan kun bruges, hvis der er momsfritagne (§ 13) transaktioner



Ved økonomisk (momspligtig) virksomhed og ikke-økonomisk virksomhed henhører det under medlemsstaternes skønsbeføjelse

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 12

6

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - DK •

TfS 1999, 908 •



Dansk praksis var frem til 1999, 908, at der var fuld fradragsret i aktive holdingselskaber, såfremt holding kun havde momspligtig aktivitet •

Med TfS 1999, 908 ændredes praksis i de situationer, hvor ”virksomheden har indtægter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde”



Fradragsretten opgøres herefter ud fra et skøn, jf. ML § 38, stk. 2

Fx SKM2005.474.VLR og SKM2007.125.VLR •

Virksomhed som holdingselskab er ikke økonomisk virksomhed •

Ikke fradrag for udgifter der vedrører holding



Skønsmæssig opgørelse af fradragsretten (begrænset fradrag)

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 13

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten - DK •

Vores erfaringer: •

SKAT indrømmer fradrag fra 0,03 % til 100 %



Konkrete forhandlinger/drøftelser



Forskelligartet praksis/tilgang



Landsskatteretten har sjældent anerkendt mere end 20 %, dog ofte under 10 %



Særlig problemstilling vedrørende rette omkostningsbærer

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 14

7

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor kom vi fra? Momsfradragsretten – Hvordan har andre lande set på fradragsretten i aktive holdingselskaber? •

Undersøgelse i EU – PwC i 19 EU-lande har medvirket



Rimeligt at konkludere, at der mellem EU-landenes skattemyndigheder har været uenighed om, hvorvidt et aktivt holdingselskab kun har én samlet (økonomisk) aktivitet, eller om der er flere aktiviteter Fuld

Delvis

Ingen

Køb

5

12

2

Drift

6

13

0

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 15

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor er vi nu?

1

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

EURO

7. oktober 2015 16

8

06-10-2015

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor er vi nu? Sag C-108/14 Larentia + Minerva •

Besidder 98 % af andelene i to datterselskaber



Leverer administrative og kommercielle ydelser mod vederlag (moms)



Selskabet tog fuldt fradrag på køb af ydelser i forbindelse med erhvervelse af andelene i datterselskaberne



Myndighederne: begrænsning, da det at eje andele ikke giver ret til fradrag

C-109/14, Marenave Schiffahrts •

Selskabet gennemførte en kapitalforhøjelse i 2006, der bl.a. resulterede i en større momsbetaling



Efterfølgende køb af andele i fire skibskommanditselskaber, hvor til selskabet leverer administrative ydelser (moms)

Spørgsmål: •

Efter hvilken beregningsmetode skal den delvise momsfradragsret opgøres?



Lidt om fællesregistrering

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 17

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor er vi nu?



Sag C-108/14 Larentia + Minerva og C-109/14, Marenave Schiffahrts •

Forkert spørgsmål, da spørgsmålet i sig selv forudsætter en fradragsbegrænsning!



Et holdingselskabs indgriben i administrationen i selskaber, som det har erhvervet kapitalandele i, er økonomisk virksomhed (jf. bl.a. Cibo)



Omkostninger forbundet med erhvervelse af andele i datterselskaber, hvor holding deltager i administrationen af selskaberne, vedrører holdingselskabets økonomiske virksomhed, og momsen kan dermed fradrages fuldt ud (præmis 25) •

Hvis der er tale om et management holdingselskab (mv.?), så er holding”aktiviteten” en del af den økonomiske virksomhed



Derfor ingen fradragsbegrænsning



Rigtigt svar – trods forkert spørgsmål!

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 18

9

06-10-2015

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – hvor er vi nu?



Sag C-108/14 Larentia + Minerva og C-109/14, Marenave Schiffahrts •

Hvis der også leveres fritagne ydelser, skal fradragsretten fastsættes efter prorata satsen



Kun skønsmæssig begrænsning, hvis der også er købt kapitalandele i datterselskaber, hvortil der ikke leveres ydelser (administration)





Dette følger sådan set allerede af Polysar



Fuldt, delvist (skøn) eller intet momsfradrag

Forholdet til Securenta og Portugal Telecom? •

Hvordan ”lever” afgørelserne ved siden af hinanden?

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 19

Momsfradrag i holdingselskaber – SKATs (udkast til) styresignal

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 20

10

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – SKATs (udkast til) styresignal Momsfradragsretten •

Larentia + Minerva ændrer dansk praksis på køb OG løbende drift

Hvad leveres til datterselskaberne?

Fradragsret

Momspligtige ydelser

Fuld

Momspligtige og momsfritagne ydelser

Delvis (pro-rata)

Momspligtige ydelser til nogle og ingen levering til andre

Delvis (skøn)

Momspligtige og momsfritagne ydelser til nogle samt ingen levering til andre

Delvis (skøn og pro-rata)

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 21

Momsfradrag i holdingselskaber – SKATs (udkast til) styresignal Momsfradragsretten •

OBS – Ifølge SKAT: •



”I nogle tilfælde bortfalder aktiviteten ”virksomheden uvedkommende formål” helt, og i andre tilfælde reduceres aktiviteten ”virksomheden uvedkommende formål” •

Hvad tænkes der på her?



Hvis det er et fuldt ”aktivt” management-holdingselskab, så er der ikke grundlag for at reducere fradragsretten!

Jf. Securenta (præmis 37) skal fordelingen mellem ikke-økonomisk virksomhed og økonomisk virksomhed være objektiv og reel •

Hvis der konkret (undtagelsesvist) er grundlag for et skøn, vil skønnet alt andet lige være markant højere i lyset af Larentia + Minerva

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 22

11

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering?

1

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering

EURO

7. oktober 2015 23

1

EUR

Salg af ejerandele •

Sag C-465/03, Kretztechnik •

Udstedelse af aktier til fordel for den økonomiske aktivitet i almindelighed er ikke økonomisk virksomhed (præmis 36) •



Omkostninger indgår i selskabets generalomkostninger og har en direkte og umiddelbar forbindelse til hele den økonomiske virksomhed

Fuld fradragsret for moms! (præmis 37)

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 24

12

06-10-2015

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering

1

EUR

Salg af ejerandele •

Sag C-29/08, AB SKF •

Salg af aktier i selskaber, hvortil holding leverer ydelser, er omfattet af momssystemet (præmis 41) •



Salget er fritaget for moms (præmis 52)

Fradragsretten afhænger af, om der er tale om direkte allokerbare omkostninger eller generalomkostninger •

Hvis omkostningen bliver anset som generalomkostning, hvor overdragelsen ligger uden for momsens anvendelsesområde, da skal det samme være tilfældet, når overdragelsen ligger inden for momsen anvendelsesområde (præmis 68)

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering

7. oktober 2015 25

1

EUR

Salg af ejerandele •

Sag C-29/08, AB SKF •

Om omkostninger skal anses for direkte allokerbare eller generalomkostninger afhænger af, om omkostningen kan medregnes i prisen på de andele der er solgt, eller om omkostningerne er en del af virksomhedens generelle omkostningselementer (præmis 62)

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 26

13

06-10-2015

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering Salg af ejerandele Skatteministeriet



Ingen fradragsret "… omkostningerne – der [har] … karakter af sædvanlige transaktionsomkostninger ved aktiesalg – kan medregnes i prisen for de solgte aktier" "Skatteministeriet finder i denne forbindelse, at de afholdte udgifter eksempelvis kan medregnes i prisen på de solgte selskabsandele, når formålet med at afholde udgifterne er at påvirke prisen på aktierne i positiv retning, herunder at fremme efterspørgslen efter aktierne, f.eks. ved at identificere potentielle købere af datterselskabsandelene eller informere potentielle købere om muligheden for at erhverve andelene”



Men er denne fortolkning nu også rigtig?

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 27

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering Salg af ejerandele •

Ifølge Kretztechnik, er udstedelse af aktier uden for momssystemet, med henblik på at øge selskabskapitalen til fordel for dets økonomiske aktivitet i almindelighed en generalomkostning •



Samme kvalifikation skal ske for et salg af aktier omfattet af momssystemet jf. AB SKF

Aktive holdingselskaber anses – jf. Larentia + Minerva – for at drive økonomisk virksomhed med ret til fradrag for moms •

I alle andre sammenhænge er der for aktive holdingselskaber nu fuld fradragsret for moms med henvisning til neutralitetsprincippet •

Hvorfor skulle dette være anderledes ved salg/ophør, når der generelt udelukkende drives momspligtig, økonomisk virksomhed og salget sker til fordel for den økonomiske aktivitet i almindelighed?

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 28

14

06-10-2015

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering Salg af ejerandele – andre EU-lande •

Der er heller ikke på salgssiden enighed om fradragsretten mellem EU-landene •

Salg

Det sidste punktum om holdingselskabers fradragsret er formentlig ikke sat endnu

Fuld

Delvis

Ingen

1

6

12

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 29

1

EUR

Momsfradrag i holdingselskaber – Perspektivering Fællesregistrering + generalomkostningsbegrebet •

Der kan i lyset af Larentia + Minerva i høj grad sættes spørgsmålstegn ved den danske praksis omkring momsfradrag i en fællesregistrering •



Hvis der eksisterer en fællesregistrering, så eksisterer holdingaktiviteten slet ikke fra en momsmæssig vinkel

Herudover bliver det interessant at følge udviklingen i generalomkostningsbegrebet (direkte og umiddelbar tilknytning til den økonomiske virksomhed), herunder også den kommende EU-dom i sag C-126/14, Sveda

Masterclass - Moms og holdingselskaber PwC

7. oktober 2015 30

15

06-10-2015

Spørgsmål?

Denne publikation er udarbejdet alene som en generel orientering om forhold, som måtte være af interesse, og gør det ikke ud for professionel rådgivning. Du bør ikke disponere på baggrund af de oplysninger, der er indeholdt i denne publikation, uden at indhente specifik professionel rådgivning. Vi afgiver ingen erklæringer eller garantier (udtrykkeligt eller underforstået) hvad angår nøjagtigheden og fuldstændigheden af de oplysninger, der findes i publikationen, og, i det omfang loven tillader, accepterer eller påtager PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, dets aktionærer, medarbejdere og repræsentanter sig ikke nogen forpligtelse, ansvar eller agtpågivenhedspligt for eventuelle konsekvenser, som følger af, at du eller andre handler eller undlader at handle i tillid til de oplysninger, der findes i publikationen, eller for eventuelle beslutninger truffet på baggrund af publikationen. © 2015 PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab. Alle rettigheder forbeholdes. I dette dokument refererer “PwC” til PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, som er et medlemsfirma af PricewaterhouseCoopers International Limited, hvor hver enkelt virksomhed er en særskilt juridisk enhed.

16